jueves, 28 de septiembre de 2017

¿No es aplicable la tasa de retención del 30% sobre intereses a favor de un no domiciliado vinculado?



En el presente caso, vemos un ejemplo claro de cómo los intereses de unos pocos se filtran en el ordenamiento del país, ajustando y moldeando la legislación de tal forma que muchas veces padece unas modificaciones “camufladas”, o mejor dicho no transparentes, a favor de intereses privados en lugar de ser expresión de una política fiscal seria.

Veamos este caso en todos sus elementos, el cual modifica una parte de la legislación del Impuesto a la Renta, para poder entender sus propósitos.

De acuerdo al mandato del inciso j) del artículo 56 del TUO de la Ley de Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF y sus modificatorias (LIR, en adelante) establece la tasa de retención del 30% aplicable a “otras rentas”, incluyendo intereses, que califican como renta de fuente peruana a favor de personas jurídicas no domiciliadas, por obligaciones de pago de "...; los intereses que abonen al exterior las empresas privadas del país por créditos concedidos por una empresa del exterior con la cual se encuentra vinculada; o...", entre otros casos.

Es decir, cuando una empresa privada domiciliada en el país cumple la obligación de devolver o amortizar el capital así como cumplir con la obligación del pago de los intereses devengados a favor de una empresa no domiciliada en el país quien concedió el crédito o financiamiento, la tasa de retención aplicable será del 30% en el caso que aquellas partes mantengan una relación o grado de vinculación.

Por ello, en aquellos casos donde las partes mantengan una vinculación económica, no es aplicable la tasa del 4.99% que establece especialmente con sus requisitos el inciso a) del artículo 56 de la LIR.

No obstante, cabe la pregunta: ¿En qué norma tributaria se establece quienes son partes vinculadas para los efectos de la LIR?

La respuesta es muy sencilla, para los efectos de lo dispuesto en la LIR, se entiende que dos o más personas, empresas o entidades son partes vinculadas cuando se dé cualquiera de las situaciones que establece el artículo 24 del Reglamento de la LIR aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF y sus modificatorias (Reglamento de la LIR, en adelante), es decir, basta que las partes se encuentren en una de las 12 situaciones para ser considerados partes vinculantes.

Ahora bien, el sábado 09 de septiembre de 2017 salió publicado en el diario oficial El Peruano el Decreto Supremo N°264-2017-EF, decreto que reglamenta dos normas con rango de ley, concretamente:
  • Ley N° 30532, Ley que promueve el desarrollo del mercado de capitales
  • Decreto Legislativo N° 1188 que otorga incentivos fiscales para promover los Fondos de Inversión en Bienes Inmobiliarios

A grandes rasgos, son normas que promueven el desarrollo del mercado de capitales, en casos muy especiales como son el "Fideicomiso de Titulización para Inversión en Renta de Bienes Raíces" (FIBRA), así como del "Fondo de Inversión en Renta de Bienes Inmuebles" (FIRBI).

Y la pregunta que salta a la vista es: ¿Qué relación tiene estas materias con la tasa de retención regulado en el inciso j) del artículo 56 de la LIR si el Decreto Supremo N° 264-2017-EF no es una norma con rango de ley que pueda modificar las tasas de los tributos en la LIR?

En principio, vemos que no guardan ninguna relación en las materias que regulan, ya que de forma general las “otras rentas” que incluyen los intereses por créditos concedidos entre partes vinculadas se pueden dar en diversos tipos de operaciones, y no sólo en los FIBRA y FIRBI, aunque pudiera estar relacionada alguna operación de crédito entre partes que mantiene vinculación económica. Es decir, el supuesto del inciso j) del artículo 56 de la LIR es de un ámbito general y más amplio que los FIBRA y FIRBI.

Por otro lado, una norma con rango de ley (Ley o Decreto Legislativo) no puede ser modificada por otra de inferior jerarquía y menos modificar elementos sustanciales del tributo como es la tasa o alícuota, el deudor tributario, el agente de retención o percepción, entre otros, de acuerdo a las Norma IV y Norma VI del Título Preliminar del TUO del Código Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 133-2013-EF y sus modificatorias (Código Tributario, en adelante).

Asimismo, podemos afirmar que en el caso de aquellas empresas no domiciliadas que cuenten con ganancias o pago de intereses, que califican como rentas de fuente peruana de acuerdo a los artículos 10 y 11 de la LIR, son los deudores tributarios, y en el caso de la empresa privada domiciliada obligada a cancelar dichas ganancias o intereses actúan como agentes de retención sobre dichas rentas conforma lo designa el inciso c) del artículo 71 de la LIR.

Pero, lo que llama la atención en el caso del Decreto Supremo N° 264-2017-EF, es la materia que regula, muy concretas y específicas, como los FIBRA y FIRBI, y donde al final de dicho dispositivo reglamentario establece dentro en la Segunda Disposición Complementaria Modificatoria incorpora un último párrafo al artículo 30 del Reglamento de la LIR, el cual citamos a continuación:

Artículo 30.- TASAS APLICABLES A PERSONAS JURÍDICAS NO DOMICILIADAS
(.)
Para efecto de los intereses a que se refiere el inciso j) del artículo 56 de la Ley, no se consideran partes vinculadas la empresa privada del país con la empresa del exterior que:
a) solo se encuentren en las situaciones previstas en los numerales 2, 4 y/o 12 del artículo 24; y,
b) se encuentren en dichas situaciones solo porque es un Estado extranjero quien participa directa o indirecta en el capital de ambas empresas, o ejerce influencia dominante en estas.”

Una primera observación, por medio de esta segunda disposición, es que un decreto supremo incorpora un último párrafo a un artículo de otro decreto supremo, nada menos que el artículo 30 del Reglamento de la LIR, en donde dicha incorporación establece un supuesto de “exclusión de los efectos de la vinculación” regulado en el inciso j) del artículo 56 de la LIR, donde se excluye la aplicación de la tasa del 30% de retención sobre el pago de intereses a favor de una empresa no domiciliada por créditos concedidos a una empresa privada domiciliada en el país.

Es decir, a pesar que sean “partes vinculadas” de acuerdo a las situaciones dispuestas por el artículo 24 del Reglamento de la LIR, para los supuestos de créditos concedidos antes dicho, no se consideran “partes vinculadas”.

Ahora bien, las condiciones son muy precisas, a nivel de una especie de técnica legislativa muy particular, de un carácter “quirúrgico” sobre la norma tributaria, el cual establece que no serán consideradas “partes vinculadas” si se encuentran - como tales – en las situaciones de los incisos 2, 4 y/o 12 del artículo 24 del Reglamento de la LIR de manera exclusiva, los cuáles citamos a continuación:

“…
2. Más del treinta por ciento (30%) del capital de dos (2) o más personas jurídicas pertenezca a una misma persona natural o jurídica, directamente o por intermedio de un tercero.

(…)

4. El capital de dos (2) o más personas jurídicas pertenezca, en más del treinta por ciento (30%), a socios comunes a éstas.
(…)

12. Una persona natural o jurídica ejerza influencia dominante en las decisiones de los órganos de administración de una o más personas jurídicas o entidades. En tal situación, se considerará que las personas jurídicas o entidades influidas están vinculadas entre sí y con la persona natural o jurídica que ejerce dicha influencia.

Se entiende que una persona natural o jurídica ejerce influencia dominante cuando, en la adopción del acuerdo, ejerce o controla la mayoría absoluta de votos para la toma de decisiones en los órganos de administración de la persona jurídica o entidad.

En otras palabras, las partes que guardan “vinculación” por determinados supuestos exclusivamente, no le es aplicable la tasa de retención para las operaciones de crédito entre partes “vinculadas”. Aquí, más allá de los conceptos, importa la aplicación de los supuestos que sostiene cada norma, sustrayendo conceptos para determinados efectos tributarios.

De esta forma, si se encuentran en una, o en dos o en las tres situaciones exclusivamente, para los efectos del artículo 30 del Reglamento de la LIR no serán considerados “partes vinculados”, por ello excluidos de los efectos de vinculación del inciso j) del artículo 56 de la LIR, por ende no será aplicable la tasa de retención del 30%, sino del 4.99%.

No obstante, se establece un segundo requisito fundamental concurrente a dichos supuestos, el cual otorga una identidad especial a este tipo de exclusión, y es el de la participación de forma directa o indirecta de un Estado extranjero sobre el capital de ambas empresas, o en su defecto dicho Estado ejerza una influencia dominante en ellas, lo cual nos parece muy incierto y extensivo la condición para considerar exclusivamente una vinculación no sujeto a la tasa del 30% de retención.

En el primer caso, la vinculación directa o indirecta se puede se puede acreditar mediante documentos, pero en el caso de acreditar la influencia dominante por parte de un Estado extranjero sobre una o ambas empresas, sólo es posible en un escenario “imaginario” a nivel político.

A modo de conclusión, podemos afirmar que en las operaciones de crédito entre partes vinculadas, exclusivamente de los supuestos 2, 4 y/o 12 del artículo 24 del Reglamento de la LIR, una empresa no domiciliada que concede a una empresa privada domiciliada, y por el cual un Estado extranjero es partícipe o aportante en el capital de una o de ambas empresas de manera directa o indirecta, o si no tuviera alguna participación en el capital se determina que dicho Estado ejerza una influencia dominante sobre ellas, por ello la tasa de retención sobre el pago de los intereses no será 30% sino del 4.99%.

En ese sentido, podemos decir dos cosas puntuales:

·         Pueden existir motivos razonables y válidos para regular supuestos especiales donde incentivan las operaciones de crédito de empresas no domiciliadas vinculadas con empresas privadas domiciliadas en el país, y donde gocen de la ventaja de aplicar la tasa de retención del 4.99% y no del 30%, sin embargo regularlo mediante una disposición complementaria modificatoria de un decreto supremo que regula materias especiales que no guardan ninguna relación como la promoción de mercados de capitales en fideicomisos y fondos de inversión en bienes raíces y en bienes inmuebles, no se entiende, más aún cuando las normas tributarias tienen que observar principios fundamentales establecidos en el artículo 74 de la Constitución Política del Perú vigente, como es el de la igualdad, por ello causa mucha sorpresa.

·  En todo caso, si la razón de fondo es atraer mayor inversión extranjera en infraestructura pública que requiere el país con urgencia, debería regularse con mayor transparencia, dado que ni siquiera en la parte considerativa del decreto supremo bajo análisis comprende este aspecto de vinculación económica entre empresas privadas (domiciliadas o no) con un Estado extranjero, el cual se exige al menos una influencia dominante, como por ejemplo empresas no domiciliadas con capitales de Estados extranjeros. 

·      No se puede deducir además, que de dicha modificación sólo tendría el propósito de aplicarse exclusivamente a los estos fideicomisos y fondos de inversión, ya que la incorporación de este último párrafo regula una materia que desborda el ámbito de aplicación sobre dichos fondos.

·       Hoy en día, más que nunca, se tiene conciencia de que el gasto tributario en el Perú es muy alto, además del bajo nivel de recaudación de una economía sometida a la informalidad, y que se esfuerza por lograr mejores indicadores en su política fiscal, para darse cuenta lo inconveniente de estas medidas. Basta mirar las cifras para evaluar, por ejemplo que el gasto tributario puede representar el 2.14% del PBI Potencial en el 2017 y del 1.61% del PBI a Corto Plazo, ubicado en el punto 11.3 Relación de Principales Gastos Tributarios 2017 del Marco Macroeconómico Multianual 2017-2019 publicado en el diario oficial el 29 de abril de 2016, lo cual con esta tasa diferenciada elevará aún más el gasto tributario del Estado, haciendo difícil superar del déficit fiscal que la economía del Perú aún mantiene.


Finalmente, de acuerdo a la Única Disposición Complementaria Final del Decreto Supremo Nº 264-2017-EF establece que lo dispuesto en la Segunda Disposición Complementaria Modificatoria bajo comentario entra en vigencia a partir del 1 de octubre de 2017.

jueves, 1 de agosto de 2013

Introducción: ¿Por qué me motiva a escribir sobre las normas legales?


El motivo que me lleva a crear el presente Blog Análisis Normativo – al margen de la connotación del título – es tratar de poder acercarnos de forma sencilla a los mandatos de las normas jurídicas publicadas en el Perú, sobre todo para capturar los mensajes que están detrás y no se ven ni por la luz del día, ya que muchas veces se convierten en unos textos herméticos, oscuros y distantes para la mayoría de las personas, sobre todo de aquellas normas que exigen un inmediato cumplimiento, en definitiva no dan margen a plazos holgados o a prórrogas para su aplicación.

Por ello, para aquellas personas que necesitan conocer y responderse: ¿cuáles son sus obligaciones legales?, ¿cómo debe proceder para evitar riesgos o contingencias ante una eventual fiscalización por parte de alguna entidad del Estado?, entre otras, me motiva a llevar el presente blog. 

Así, para aquellos casos donde las normas dan un amplio margen de interpretación, sea para los emprendedores, empresarios, profesionales independientes, estudiantes, etc., se convierte su cumplimiento en una experiencia agobiante, por la sencilla razón de aquellos mandatos jurídicos no responden a la realidad, a los hechos mismos, si no al pensamiento formalista del Estado.

No es parte del presente blog lograr un exquisito monumento a la autosuficiencia académica o jurídica – sin desmerecer dichos esfuerzos – sino de tratar de ser didácticos, ilustrativos, prácticos y hasta podríamos decir ser algo lúdicos, que finalmente comunique claramente el mensaje de las normas, que podamos responder aquellas preguntas que muchas veces nos ronda en la cabeza: “¿en qué consiste la obligación?”“¿cuál es la obligación que debo cumplir?”, “¿por qué razón se da este mandato?”“¿cuál es la regla general de la norma y cuáles son sus excepciones?”, “¿la regulación es beneficiosa para el sector y para mi empresa?”, “¿la normativa es consistente con la realidad de las cosas?” ¿Facilita mis procesos o los obstruye innecesariamente?, entre otras, que nos ayuden a despejar dudas y alejarnos de ‘campos minados’ normativos.

En fin, recrearemos la coyuntura normativa con historias que nos den un sentido a las mismas, para estimular y mantener el valor o el deber de cumplir las normas legales que estamos obligados en su justa medida, y en esta tarea estamos – creo yo – todos los peruanos que amamos nuestro país.